Novedades tributarias para destacar (ii)

En este consultorio tributario abordaremos las principales novedades en la  jurisprudencia y doctrina oficial de la DIAN, entre otros, en materia tributaria.

Diario del Huila, Consultorio Tributario

Por: José Hilario Araque Cárdenas, asesor y consultor tributario.

Juan Diego Araque Durán, abogado especialista en derecho tributario.

La Dian se ha pronunciado mediante el concepto No. 100208192-416 de 2023 de marzo 31 de 2023 sobre algunos aspectos de marcada incidencia en el impuesto a la renta de las personas naturales por el año gravable 2023 con motivo de los cambios y novedades que introdujo la reciente reforma tributaria de la Ley 2277 de 2022. Algunos de los interrogantes que la Dian los responde, obedece a los siguientes temas:

¿Qué se entiende por «ingreso en especie» en el marco del artículo 29-1 del Estatuto Tributario (E.T.)? 

1. El articulo 29-1 fue adicionado al estatuto tributario nacional por esta nueva reforma tributaria para incorporar dentro de los ingresos que se deben declarar en el impuesto a la renta los pagos en  especie, entendido estos, como aquellos pagos que efectue el pagador a terceras personas por la prestacion de servicios o adquisicion de bienes destinados al contribuyente o a su conyuge, o a personas vinculadas con el contribuyente por parentesco dentro del cuarto grado de consaguinidad, segundo de afinidad o unico civil, simpre y cuando no configuren ingreso propio en cabeza de estas personas.

• La Dian instruye basandose en normas generales del derecho, que se debe entender como “ingreso en especie” “todo aquel pago mediante la entrega de un bien diferente al dinero o prestación de un servicio”.

• Como la norma legal se refiere expresamente “pagos en especie”, son los que efectue “el pagador” a terceras personas; este vocablo de “pagador”, en principio, para nosotros como responsables de esta columna tributaria. la entendemos, como aquel contribuyente del impuesto a la renta persona juridica incluvie persona natural, que paga servicios o compra de bienes con destino al contriuyente o a su conyuge e inclusive a esos parientes cercanos descritos anteriormente (pero no se refirio a socios o accionistas), y que hoy por hoy, es una practica comun que se presta para la evasion tributaria bajo el entendido, que un contribuyente deduce el pago de su renta bruta, pero el beneficiario del servicio o bien que recibe, no lo declara como ingreso.

• Sin embargo, la Dian concluye frente a esta nueva disposicion del estatuto tributario los siguientes puntos para los efectos del impuesto a la renta: 

• “la expensa será deducible en tanto se satisfagan los requisitos previstos en la normativa tributaria para su reconocimiento fiscal y procedencia; salvo los bienes y/o servicios destinados al beneficiario del pago en especie (o a las personas vinculadas con éste) sean gratuitos o sobre los mismos no sea posible determinar su valor. 
  • “Para el beneficiario del pago en especie, éste constituirá ingreso gravado con el Impuesto. Esto implica que deba considerarse para efectos del mecanismo de retención en la fuente y el reporte de información tributaria”.

Indica lo anterior, que para efectos del impuesto a la renta una cosa es “gasto” que con esta denominacion no es deducible para el pagador porque se aparta del  concepto de “expensa necesaria” que establece el articulo 107 del Estatuto Tributario, que bajo sus condiciones, es deducible del renta bruta del pagador.

Mediante reglamentacion legal (decreto), debe aclarse o establecerse reglas claras en cuanto a su incidencia en la retencion en la fuente que el pagador debe efectuar por estos pagos en especie por lo esablecido en el articulo 366 del Estatuto tributario que es la facultad que tiene el gobiertno nacional de establecer retenciones en la fuente sobre los pagos o abonos en cuenta susceptibles de constituir ingreso tributario para el contribuyente.

• Con base en la exposicion de motivos de la referida disposicion, se copia lo siguiente

• “(…) los ingresos en especie han permitido que las empresas asuman gastos y/o costos propios de los socios, accionistas, participes y/o sus familiares. Dada esta situación, las personas y/o firmas que entregan estos productos pueden presentarlos como costos o gastos deducibles que terminan por reducir su base gravable del impuesto a la renta, pero los receptores no los registran debidamente como un ingreso….”

• Por lo tanto, la medida ‘Ingresos en especie’ busca obtener la contabilización y transparencia de los pagos o ingresos que reciben los contribuyentes de forma indirecta diferentes de su salario y otros pagos monetarios. De esta manera se pretende evitar la elusión del ingreso por el beneficio del bien o servicio pagado por la sociedad, entidad o patrimonio autónomo, y, por tanto, crear reglas claras que brinden certeza al contribuyente sobre la efectiva realización de un ingreso a su favor, el cual debe ser declarado e integrado en la base gravable de su impuesto.» (énfasis propio).

• Por lo demas, la Dian recuerda los contenidos de los articulos 29, 87-1, 107-2, 177-1 y 387-1, precisamente por los interrogantes que se nos presentan por este tema de los pagos en especie que son ingreso gravable para el beneficiario del mismo:

6.1: Articulo 29: Valor de los ingresos en especie: Norma que viene desde la Ley 75 de 1986, y establece, que es el valor comercial de las especies en el momento de la entrega.

62. Articulo 87-1: Otros gastos originados en la relacion laboral no deducibles:

Establece, que “Los contribuyentes no podrán solicitar como costo o deducción, los pagos cuya finalidad sea remunerar de alguna forma y que no hayan formado parte de la base de retención en la fuente por ingresos laborales. Exceptúanse de la anterior disposición los pagos no constitutivos de ingreso gravable o exentos para el trabajador, de conformidad con las normas tributarias incluidos los provistos en el artículo 387 del Estatuto Tributario”.

Articulo 107-2: Deducciones por contribuciones a educacion de los empleados:

Establece esta norma lo siguiente: “Las siguientes deducciones serán aceptadas fiscalmente siempre y cuando se encuentren debidamente soportadas:

1. Los pagos destinados a programas de becas de estudios totales o parciales y de créditos condonables para educación, establecidos por las personas jurídicas en beneficio de sus empleados o de los miembros del núcleo familiar del trabajador;
2. (…)
3. (…)

Paragrafo. Para todos los efectos, los pagos definidos en este artículo no se considerarán pagos indirectos hechos al trabajador”.

La inquietud que ha surgido es la siguiente: “Los pagos destinados a programas de becas de estudios en beneficio de los trabajadores o su familia constituyen ingresos para éstos en los términos del artículo 29-1 ibidem?

La Dian responde, que no constituye ingreso para estos, por el contrario, se debe atender lo previsto en el articulo 107-2, es decir, que los pagos destinados por las personas juiridics a programas de becas de estudios totales o parciales y de creditos condonables para edudacion  en beneficio de sus empleados o de los mienbros del nucleo familiar son deducibles siempre y cuando se cumplan las diferentes condiciones previstas en el Decreto 1625 de 2016-Decreto 1013 de 2020. Caso contrario, si seria ingreso gravado como pago en especie.

Articulo 177-1: Limite de los costos y deducciones. Establece: “Para efectos de la determinación de la renta líquida de los contribuyentes, no son aceptables los costos y deducciones imputables a los ingresos no constitutivos de renta ni de ganancia ocasional ni a las rentas exentas”.

Articulo 387-1: Disminucion de la base de retencion por pagos a terceros por concepto de alimentacion. Establece: “Los pagos que efectúen los patronos a favor de terceras personas, por concepto de la alimentación del trabajador o su familia, o por concepto del suministro de alimentación para éstos en restaurantes propios o de terceros, al igual que los pagos por concepto de la compra de vales o tiquetes para la adquisición de alimentos del trabajador o su familia, son deducibles para el empleador y no constituyen ingreso para el trabajador sino para el tercero que suministra los alimentos o presta el servicio de restaurante sometido a la retención en la fuente que le corresponda en cabeza de estos últimos…” 

La inquietud que ha surgido es la siguiente: ¿Los pagos por concepto de alimentación de los trabajadores o su familia constituyen ingresos para éstos en los términos del artículo 29-1 del E.T?

La Dian responde:

“…considerando el criterio de especialidad -lex specialis derogat generali- (cfr. artículo 3 de la Ley 153 de 1887) se impone la aplicación del artículo 387-1 del Estatuto Tributario sobre el artículo 29-1 ibidem en lo concerniente a pagos en especie por concepto de alimentación del trabajador o su familia, siempre y cuando se cumplan las diferentes condiciones previstas en la primera disposición. En su defecto, se deberá atender lo previsto en el citado artículo 29-1.

Otra de las instrucciones de la Dian plantea en su concepto general es lo relacionado con las la siguientes preguntas:

1. ¿Qué alcance tiene la expresión «Sin perjuicio de lo establecido en el inciso 2 del artículo 387 del E.T.»?
2. ¿La deducción por dependientes está sujeta a los límites previstos en el inciso 1 del numeral 3 del artículo 336 del E.T.? 

A ver: La Ley 2277 de 2022, por una parte, con su articulo 7, modifica el articulo 336 del Estatuto Tributario que habla de la forma como se determina la renta liquida gravable de la Cedula General, y en su inciso saegundo  quedo redactado asi;

“ Sin perjuicio de lo establecido en el inciso 2 del artículo 387 del Estatuto Tributario, el trabajador podrá deducir, en adición al límite establecido en el inciso anterior, setenta y dos (72) UVT por dependiente hasta un máximo de cuatro (4) dependientes”.

Por lo anterior, tan pronto se conocieron las ponencias defintivas de lo que iba a ser la Ley 2277 de 2022, la expresion de todos los academicos y estudiosos del derecho tributario fue:

“Uyyy que bueno, una deduccion por dependientes adicional a la establecida por este mismo concepto y sin limite alguno”

Pero leamos lo que la Dian concluye: Continuará……

Las opiniones son responsabilidad de los socios de Araque Asociados Consultores Tributarios y Legales. Nos basamos en el entendimiento de las normas vigentes y en el conocimiento del derecho tributario, y puede no ser compartido por las autoridades tributarias. Consúltenos en www.araqueasociados.com Preguntas y sugerencias en el correo: contacto@araqueasociados.com. Atención personalizada: Carrera 5 No. 14-32 oficinas 5, 7 y 8 Pasaje de la Quinta de Neiva, Huila, teléfonos 321 452 3315.