En esta oportunidad las novedades tributarias que establecen el Consejo de estado, así como también hablaremos de los conceptos de la DIAN.
Por: José Hilario Araque Cárdenas, asesor y consultor tributario
Juan Diego Araque Durán, abogado especialista en derecho tributario
“El derecho tributario se lee, se interpreta y se aplica sin temor”
I. NOVEDADES TRIBUTARIAS QUE A DIARIO SURGEN PRODUCTO DE LA JURISPRUDENCIA Y CONCEPTOS DE LA DIAN.
1. La Dian compila su doctrina oficial sobre la Ley 2277 de 2022 mediante nuevo Concepto General No. 100208192-849 de agosto 4 de 2023.
De los muchos temas compilados en este nuevo concepto de la autoridad tributaria nacional, como es el impuesto a la renta y complementario de personas naturales y personas jurídicas, el Régimen Simple de Tributación, el Impuesto al Patrimonio, el Impuesto de Timbre Nacional, los Impuestos Ambientales, los Impuestos Saludables; concepto general en materia de procedimiento tributario y aduanero, concepto general sobre las derogatorias de beneficios tributarios que introdujo ésta última reforma, queremos ir en ésta nueva oportunidad de nuestra columna de Consultorio Tributario, disertar directamente a la siguiente pregunta que le han formulado a la Dian en éstos términos:
“4. ¿Diferentes contribuyentes pueden tomar la deducción de que trata el inciso 2 del numeral 3 del artículo 336 del Estatuto Tributario sobre los mismos dependientes?
La pregunta puede estar dirigida al siguiente escenario: ¿Los esposos de una sociedad conyugal, ambos pueden solicitar en su declaración del impuesto a la renta del año gravable 2022 la deducción especial por un mismo dependiente, por ejemplo, el mismo hijo?
Antes de la respuesta de la Dian, aclaramos de lo que trata las normas citadas en la pregunta:
a. El artículo 336 del E.T. señala, la forma como se determina la renta líquida gravable de la cédula general. En la cédula general, de acuerdo con la ley y al diseño del formulario 210 para declarar el impuesto a la renta de las personas naturales residentes por el año gravable 2022, se declaran renta de trabajo, rentas de capital y rentas no laborales.
b. El numeral 3 de éste articulo 336, establece, que se podrán restar todas las rentas exentas y las deducciones especiales imputables a ésta cedula, siempre que no exceda del 40% de los ingresos netos (ingresos brutos menos los ingresos no constitutivos de renta imputables a cada ingreso), que, en todo caso, no puede exceder de 1.340 UVT anuales.
c. El inciso segundo de este numeral 3 del artículo 336 del Estatuto Tributario, contempla, que el trabajador podrá deducir, en adición al límite anterior, 72 UVT anuales por dependiente hasta un máximo de 4 dependientes.
La DIAN responde haciendo primero alusión a las normas que han regido este tema con la siguiente presentación:
a. El inciso 2° del parágrafo 4° del artículo 2° del Decreto 99 de 2013, establecía: «La deducción de la base de retención en la fuente por concepto de dependientes, no podrá ser solicitado por más de un contribuyente en relación con un mismo dependiente»
b. Este parágrafo 4 del artículo 2° del Decreto 99 de 2013 fue compilado por el artículo 1.2.4.1.18. del Decreto 1625 de 2016 (Decreto Único Reglamentario), sin embargo, no se incluyó la limitación antes citada.
Por lo mismo, concluye la Dian lo siguiente:
“Por ende, diferentes contribuyentes podrán tomar la deducción por dependientes (tanto la prevista en el artículo 336 del Estatuto Tributario como la contenida en el artículo 387 ibidem), siempre que tengan derecho a ello, lo cual podrá ser fiscalizado e investigado por la Administración Tributaria atendiendo lo consagrado en el artículo 684 ibidem”.
¿Qué contempla el artículo 684 del Estatuto Tributario?: Contempla las amplias facultades de fiscalización e investigación de los funcionarios de la Dian, por ejemplo, tiene la facultad de verificar la exactitud de las declaraciones u otros informes, cuando lo considere necesario.
Aclaramos, que la deducción por dependientes del artículo 387 del Estatuto Tributario se refiere, entre otras deducciones, a la deducción especial mensual de hasta un 10% del total de los ingresos brutos devengados por el trabajador para efectos de establecer la base gravable mensual para aplicar la tarifa de retención en la fuente por ingresos laborales hasta un máximo de 32 UVT mensuales.
Se colige de lo anterior, que si los cónyuges, ambos, deben presentar declaración del impuesto a la renta por el año gravable 2022, ambos pueden solicitar en su declaración deducción por el mismo hijo como dependiente, e inclusive, para efectos de la base gravable mensual del ingreso por rentas de trabajo para la retención en la fuente si hay lugar a ello. Con base en la anterior doctrina de la Dian, se concluye, que la deducción por dependientes aplica para la determinación del impuesto a la renta y la determinación de la base gravable de la retención en la fuente del trabajador.
No obstante, con la reforma de la Ley 2277 de 2022 (Leer art. 7), se crea una segunda clase de deducción por concepto de los dependientes, que, si bien parten del mismo concepto, son diferentes en cuanto a sus características y aplicación.
¿Por qué motivo? Porque la deducción por dependientes del artículo 336 del E.T. según Concepto Dian No. 00208192-849 de agosto 4 de 2023 antes citado, no es un beneficio que pueda concurrir en la misma persona bajo el entendido, que no aplica para la determinación de la base gravable de la retención en la fuente, porque el mismo artículo 336 establece, que se aplica para la “determinación de la renta líquida gravable de la cédula general”.
Críticos del derecho tributario, en éste caso por las modificaciones que introdujo la reforma tributaria de la Ley 2277 de 2022 (Primera reforma de Petro) pensamos, que el legislador, al modificar el artículo 336 del estatuto tributario olvidó, que el sistema de retención en la fuente es un mecanismo de recaudo anticipado del impuesto a la renta, y que lo que disminuye la base gravable en el impuesto a la renta debiera restar también de la base gravable para aplicar la retención en la fuente de los trabajadores y viceversa. Este olvido genera distorsiones y hace que el sistema tributario sea más incomprensible. De hecho, así se percibe y dificulta la reglamentación de la ley.
Finalmente hay algo muy particular que se destaca de lo establecido en el inciso segundo del artículo 387 del E.T. al mencionar: “Las deducciones establecidas en este artículo se tendrán en cuenta en la declaración ordinaria del impuesto sobre la renta”. Surge aquí una gran pregunta que debe dilucidarse con norma reglamentaria, y es la siguiente: ¿Una declaración ordinaria o del régimen ordinario del impuesto a la renta sería igual a una declaración del impuesto bajo el régimen especial de renta gravable cedular que nos rige actualmente?
2. El descuento tributario en el impuesto a la renta por el IVA pagado en la adquisición de activos fijos reales productivos.
Es el beneficio tributario de poder descontar el IVA pagado en la importación, formación, construcción o adquisición de activos fijos reales productivos en la declaración del impuesto sobre la renta tanto para personas naturales como jurídicas responsables o no responsables del IVA, beneficio que se viene aplicando desde el año gravable 2020 según lo contempla el artículo 258-1 del Estatuto Tributario adicionado por la Ley de reforma tributaria 2010 de 2019.
Por su parte, el artículo 1.2.1.27.1. del DUT 1625 de 2016 adicionado por el artículo 1° del Decreto 1089 de 2020, reglamenta parcialmente el presente beneficio de la siguiente manera.
“Definición de activos fijos reales productivos. Para efectos del descuento de que trata el artículo 258-1 del Estatuto Tributario, son activos fijos reales productivos, aquellos que cumplan con la totalidad de las siguientes características:
1. Sean activos fijos en los términos del artículo 60 del Estatuto Tributario;
2. Sean bienes tangibles o corporales en los términos del Estatuto Tributario;
3. Se adquieran, construyan, formen o importen para formar parte del patrimonio bruto del contribuyente;
4. Participen de manera directa y permanente en la actividad productora de renta del contribuyente para la producción de bienes y/o servicios, y
5. Sean susceptibles de depreciarse o amortizarse fiscalmente.
Mediante Sentencia 25688 del 15 de junio de 2023 del Consejo de Estado, se declaró la nulidad de la expresión “para la producción de bienes y/o
servicios” que se encuentra contenida en el anterior numeral 4° de la norma reglamentaria, porque, según el alto tribunal, se está limitando la aplicación del descuento de ese IVA pagado en la adquisición de activos fijos reales productivos en actividades productora de renta de distinta naturaleza como es la comercial.
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El aspecto más relevante de la sentencia es:
“En ese orden, se precisa que la calidad de “activo productivo” implica una relación
directa y permanente entre el bien empleado y la actividad productora de renta sin distinguir en el sector económico en que el contribuyente se desenvuelva (sea industrial, comercial, de servicios, entre otros), pues, a diferencia del entendimiento de la contraparte en este juicio, la norma no está acotada para contribuyentes de cierto sector económico, por lo que, la expresión “para la producción de bienes y/o servicios” excede la potestad reglamentaria al restringir la aplicación del beneficio respecto de otros sectores económicos, entre ellos el comercial, en tanto esto no fue previsto en la ley”
3. Correcciones a las declaraciones tributarias en alcance a lo establecido por el artículo 590 del estatuto tributario.
Situación administrativa que consiste en las correcciones provocadas por la administración a las declaraciones tributarias. Estas correcciones se pueden dar por parte del declarante con ocasión a la respuesta al requerimiento especial o a su ampliación, o con ocasión a un recurso de reconsideración que se interponga contra una liquidación oficial de revisión.
En las correcciones voluntarias a las declaraciones tributarias que surgen por los artículos 588 y 589 del estatuto tributario, el contribuyente tiene libertad para modificar los valores incluidos en la primera declaración, libertad con la que no se cuenta cuando se trata de una corrección provocada. En este caso, el contribuyente debe someterse a lo que la Dian proponga en el requerimiento especial o en la liquidación oficial de revisión, como actuación posterior al requerimiento especial.
En Sentencia 21366 del 21 de febrero de 2019 del Consejo de Estado, M.P. Julio Roberto Piza ha puntualizado que, las declaraciones tributarias provocadas por la administración tributaria tienen connotaciones diferentes a las correcciones voluntarias del artículo 588 del Estatuto Tributario, bajo el entendido, que el obligado tributario carece de libertad para configurar el contenido de la declaración en la medida en que las modificaciones sobre el denuncio preexistente solo pueden versar sobre las glosas planteadas formalmente por la Administración en el requerimiento especial o en la liquidación oficial de revisión, criterio que ha sido reiterado en Sentencia de la misma sala con radicación 20745 del 29 de abril de 2021 con ponencia del mismo magistrado.
Sin embargo, en esta misma Sentencia 21366 del 21 de febrero de 2019 se ha admitido, que en desarrollo del espíritu de justicia, el contribuyente puede incluir costos y gastos asociados a ingresos adicionados por la Dian en sus actos administrativos, en casos en que el contribuyente omite ingresos y los respectivos costos y gastos asociados a estos ingresos, pero cuando la Dian fiscaliza y encuentra evidencia de omisión de ingresos, los adiciona en el requerimiento especial pero no acepta los costos y gastos asociados a esos ingresos.
Lo ideal es que, si el contribuyente está temeroso que por su conducta de evasión la Dian le puede adicionar ingresos en un programa de fiscalización tributaria, el deber ser es, corregir voluntariamente su declaración del impuesto a la renta para incluir esos ingresos omitidos en su declaración inicial y a la vez incluir los costos y gastos asociados a este ingreso.
Últimamente se ha conocido la Sentencia 25843 del 13 de abril de 2023 en la que se precisa y se reitera, que los contribuyentes podrán realizar correcciones provocadas sobre renglones de la declaración tributaria que no han sido objetados por la Administración Tributaria, cuando, por ejemplo, la corrección provocada se genere como resultado de la aceptación de una de las glosas propuestas por la administración, pero indefectiblemente conlleva a la corrección de otros renglones que no fueron objetados por la administración.
FECHAS DE VENCIMIENTO MES DE AGOSTO DECLARACIONES DE RENTA PERSONAS NATURALES.
A partir del próximo martes 22 de agosto y hasta el jueves 31, tenemos el siguiente calendario para la presentación de las declaraciones de renta y complementario de las personas naturales año gravable 2022:
| NIT TERMINADOS EN: | NIT TERMINADOS EN: |
| 17 y 18: agosto 22 de 2023 | 19 y 20: agosto 23 de 2023 |
| 21 y 22: agosto 24 de 2023 | 23 y 24: agosto 25 de 2023 |
| 25 y 26: agosto 28 de 2023 | 27 y 28: agosto 29 de 2023 |
| 29 y 30: agosto 30 de 2023 | 31 y 32: agosto 31 de 2023 |
En caso de dudas, consulte www.araqueasociados.com teléfono 3214523315.
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